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1. Verkauf eines Einzelunternehmens oder einer Beteiligung an einer Personengesellschaft (sog. Personenunternehmen)

Auswirkungen beim Verkäufer

Veräußert eine natürliche Person ihr Unternehmen und erzielt hierbei einen Veräußerungsgewinn, so kommt es zu einer Belastung mit Einkommensteuer (zzgl. Solidaritätszuschlag). Ausnahmsweise kann daneben auch Gewerbesteuer anfallen, beispielsweise weil nicht die gesamte Beteiligung an einer Personengesellschaft veräußert wird. Die ggf. anfallende Gewerbesteuer ist jedoch im Regelfall weitgehend auf die Einkommensteuer anrechenbar, sodass es letztlich nicht zu einer nennenswerten zusätzlichen Belastung kommen dürfte.

Der steuerpflichtige Veräußerungsgewinn errechnet sich regelmäßig wie folgt:

Verkaufserlös

- Veräußerungskosten (z.B. Beratungs-, Notarkosten)

- Buchwert der veräußerten Wirtschaftsgüter (entspricht Eigenkapital)

= steuerpflichtiger Veräußerungsgewinn

Das Einkommensteuergesetz kennt verschiedene Vergünstigungen, die beim Verkauf eines Einzelunternehmens oder der gesamten Beteiligung an einer Personengesellschaft ausgenutzt werden können. Es ist allerdings zu beachten, dass die Vergünstigungen dem Senior-Unternehmer nur einmal im Leben zustehen, d.h. nur bei einem Verkaufvorgang beantragt werden können. Weitere Voraussetzung ist, dass der bisherige Betriebsinhaber entweder das 55. Lebensjahr vollendet hat oder im sozialversicherungsrechtlichen Sinne dauernd berufsunfähig ist. Die steuerlichen Vergünstigungen umfassen zwei Komponenten, einen Freibetrag sowie einen ermäßigten Steuersatz. Der Freibetrag beläuft sich auf EUR 45.000, ermäßigt sich allerdings um den Teil, um den der Veräußerungsgewinn EUR 136.000 übersteigt. Ab einem Veräußerungsgewinn von EUR 181.000 wird also kein Freibetrag mehr gewährt. Für den steuerpflichtigen Anteil des Veräußerungsgewinns kommt ein ermäßigter Steuersatz zur Anwendung, der sich auf 56 % des regulären auf das Einkommen des bisherigen Betriebsinhabers anzuwendenden durchschnittlichen Steuersatzes beläuft, jedoch mindestens 15 %. Dieser ermäßigte Steuersatz greift allerdings nur, soweit der Veräußerungsgewinn EUR 5 Mio. nicht übersteigt. Darüber hinausgehende Teile des Gewinns sind mit dem regulären Spitzensteuersatz zu belasten.

Einzelunternehmer oder unter bestimmten Bedingungen auch Gesellschafter von Personengesellschaften können auf Antrag in dem Unternehmen einbehaltene Gewinne mit einem ermäßigten Steuersatz von 28,25 % versteurn. Werden die begünstigt besteuerten Gewinne später entnommen, so erfolgt eine sog. Nachversteuereung, d. h. der entnommen Betrag unterliegt der Einkommensteuer mit einem Steuersatz von 25 %. Werden das Einzelunternehmen oder der Anteil an der Personengesellschaft verkauft, so wird die Nachversteuerung im Jahr des Verkaufs vorgenommen. Die aufgrund der Nachversteuerung zu zahlende Einkommensteuer kann jedoch für maximal 10 Jahre zinslos gestundet werden, wenn die alsbaldige Einziehung mit einer erheblichen Härte für den steuerpflichtigen Verkäufer verbunden wäre.

Auswirkungen beim Käufer

Erwirbt eine natürliche Person das Personenunternehmen, kann der Erwerber den bezahlten Kaufpreis in Form von Abschreibungen im Rahmen der Einkommensteuer sowie der Gewerbesteuer steuermindernd geltend machen. Um die Höhe der jährlichen Abschreibungen bestimmen zu können, muss der gezahlte Gesamtkaufpreis den einzelnen Wirtschaftsgütern des übernommenen Unternehmens im Verhältnis ihrer Verkehrswerte zugeordnet werden. Ein dann noch verbleibender Restbetrag ist als Firmenwert auszuweisen; insoweit ist eine Abschreibung über 15 Jahre angezeigt. Die Wirtschaftsgüter des abnutzbaren Anlagevermögens (z.B. Gebäude, Maschinen) werden entsprechend ihrer betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer abgeschrieben. Die Vorräte (als wesentliche Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens) gehen in den Produktionsprozess ein und werden somit verbraucht.

Sofern der für das Personenunternehmen zu zahlende Kaufpreis vollständig oder zum Teil durch einen Kredit fremdfinanziert wird, können die in der Folge zu zahlenden Schuldzinsen steuerlich als Betriebsausgaben geltend gemacht werden und mindern somit beim neuen Betriebsinhaber ebenfalls den Gewinn.

Verkauf gegen Raten- oder Rentenzahlungen

Häufig werden anstatt eines festen, als Einmalbetrag zu zahlenden Kaufpreises zwischen dem Verkäufer und Käufer Renten- oder Ratenzahlungen vereinbart, um die (Liquiditäts-)Belastung für den Erwerber erträglicher zu gestalten. Dennoch muss der Verkäufer im Veräußerungszeitpunkt grundsätzlich den gesamten Veräußerungsgewinn sofort versteuern (ggf. unter Inanspruchnahme der steuerlichen Vergünstigungen Freibetrag und ermäßigter Steuersatz). Deshalb sollte die erste Rate mindestens so hoch bemessen sein, dass die anfallende Einkommensteuer hiermit gezahlt werden kann. Zu einer sofortigen Versteuerung kommt es im Übrigen auch dann, wenn der Verkäufer dem Erwerber den Kaufpreis teilweise oder auch ganz für einen bestimmten Zeitraum stundet.

Der Veräußerungserlös, der in die oben angegebene Formel zur Ermittlung des Veräußerungsgewinns einzusetzen ist, ermittelt sich aus den auf den Veräußerungszeitpunkt abgezinsten Kaufpreisraten bzw. Rentenzahlungen oder aus dem abgezinsten Stundungsbetrag. Die in den Raten/Renten enthaltenen Zinsanteile bzw. die Stundungszinsen sind im Zeitpunkt des Zuflusses als Kapitaleinkünfte bzw. sonstige Einkünfte zu versteuern.

Um die nachteiligen Folgen zu vermeiden, die sich beim Verkäufer aus einer sofortigen Versteuerung ergeben, besteht unter bestimmten Bedingungen ein Wahlrecht zu einer sog. laufenden Versteuerung. Voraussetzung ist allerdings, dass die Raten- bzw. Leibrentenvereinbarung insbesondere mit der Absicht geschlossen worden ist, die Versorgung des Veräußerers sicherzustellen; bei Vereinbarung einer Leibrente kann hiervon ohne weiteres ausgegangen werden, bei Kaufpreisraten hingegen ist zumindest ein 10-jähriger Zahlungszeitraum notwendig. Laufende Versteuerung bedeutet, dass die Einkommensteuer grundsätzlich erst dann anfällt, wenn die jeweiligen Kaufpreisrenten bzw. –raten beim Verkäufer eingehen und außerdem die in den Renten- bzw. Ratenzahlungen enthaltenen Tilgungsanteile das Kapitalkonto (=Eigenkapital) des Verkäufers übersteigen. Zu beachten ist allerdings, dass durch die Wahl der laufenden Versteuerung der oben beschriebene Freibetrag sowie der ermäßigte Steuersatz verloren gehen, auch wenn die Voraussetzungen theoretisch erfüllt wären. Die in den Raten/Renten enthaltenen Zinsanteile sind von Anfang an im Jahr des Zuflusses als nachträgliche Betriebseinnahmen zu versteuern.

Beim Erwerber sind die an den Veräußerer zu zahlenden Kaufpreisraten bzw.
-renten abzuzinsen und der ermittelte Barwert ist als Anschaffungskosten anteilig den einzelnen Wirtschaftsgütern des Personenunternehmens zuzuordnen. Die in den Kaufpreisraten/-renten enthaltenen Zinsanteile können im Jahr des Abflusses als Betriebsausgaben steuerlich geltend gemacht werden.

Für die steuerliche Behandlung beim Erwerber ist es unerheblich, ob der bisherige Betriebsinhaber seinen Veräußerungsgewinn sofort versteuert oder ob er das Wahlrecht zur laufenden Versteuerung entsprechend dem Eingang der Raten- bzw. Rentenzahlungen ausgeübt hat.

2. Verkauf von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft

Auswirkungen beim Verkäufer

Die Auswirkungen der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft (bspw. Beteiligung an einer GmbH) hängen davon ab, ob der Verkäufer, welcher die Beteiligung im Privatvermögen hält, zu mindestens 1 % oder zu weniger als 1 % an der Kapitalgesellschaft beteiligt ist. Bei Beteiligungen im Betriebsvermögen kommt es dagegen auf die Beteiligungsquote nicht an.

Der Besteuerung unterliegt der Veräußerungsgewinn. Dieser errechnet sich wie folgt:

Verkaufserlös

- Veräußerungskosten (z.B. Beratungs-, Notarkosten)

- Anschaffungskosten der veräußerten Anteile

= Veräußerungsgewinn

Bei der Veräußerung von im Privatvermögen gehaltenen Gesellschaftsanteilen, die eine Kapitalbeteiligung von weniger als 1 % vermitteln, unterliegt ein vom Gesellschafter (natürliche Person) erzielter Gewinn aus der Veräußerung zu 100 % der sog. Abgeltungssteur (25 % + Solz). Dies gilt aber nur, wenn die Beteiligung nach dem 01.01.2009 erworben wurde. Der Gewinn aus der Veräußerung solcher Beteiligungen unterliegt dagegen nicht der Einkommensteuer, wenn sie vor dem 01.01.2009 erworben wurden.

Gewinne aus der Veräußerung von im Privatvermögen gehaltenen Anteilen, die eine Kapitalbeteiligung von mindestens 1 % vermitteln, unterliegen der Besteuerung i. R. d. Einkommensteuerveranlagung. Hierbei kommt beim bisherigen Gesellschafter i. d. R. das sog. Teileinkünfteverfahren zur Anwendung. Nach dem Teileinkünfteverfahren werden Gewinne aus der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, die eine Kapitalbeteiligung von mindestens 1 % vermitteln, zu 40 % steuerfrei gestellt. Der verbleibende Anteil von 60 % des ermittelten Veräußerungsgewinns ist steuerpflichtig und ist dem persönlichen Steuersatz des Verkäufers zu unterwerfen.

Sehr geringe Veräußerungsgewinne bleiben sogar komplett steuerfrei (max. EUR 9.060 beim Verkauf einer 100%igen Beteiligung, falls der Gewinn EUR 36.100 nicht übersteigt; bei höheren Veräußerungsgewinnen schmilzt der Freibetrag analog wie bei Personenunternehmen bis auf EUR 0 ab). Ein ermäßigter Steuersatz ist – abweichend von den Personenunternehmen – nicht vorgesehen, da ansonsten wegen des Teileinkünfteverfahrens eine doppelte Begünstigung eintreten würde.

Wird die Beteiligung in einem Betriebsvermögen (Einzelunternehmen, Personengesellschaft) gehalten, so ist unabhängig von der Beteiligungshöhe das Teileinkünfteverfahren anzuwenden, d. h. 60 % des Veräußerungsgewinns unterliegen dem persönlichen Steuersatz des Verkäufers. Daneben fällt auch Gewerbesteuer an, es sei denn, die Beteiligung wird im Zusammenhang mit der Veräußerung oder der Aufgabe des Personenunternehmens veräußert. Eine gegebenenfalls zusätzlich enstehende Gewerbesteuer kann grundsätzlich auf die Einkommensteuer angerechnet werden.

Wird die Beteiligung im Betriebsvermögen einer (Mutter-)Kapitalgesellschaft gehalten, so ist die Veräußerung der Beteiligung durch die (Mutter-)Kapitalgesellschaft zu 95 % steuerfrei. Die verbleibenden 5 % unterliegen der Körperschaftsteuer und der Gewerbesteuer.

Auswirkungen beim Käufer

Der Kaufpreis, der zum Erwerb der Gesellschaftsanteile aufgewendet werden muss, führt zu Anschaffungskosten für die erworbene Beteiligung. Im Gegensatz zum Erwerb eines Personenunternehmens ist der Anteilskaufpreis hier grundsätzlich nicht sofort steuerlich verwertbar. Erst bei einem späteren Anteilsverkauf (oder im Falle der Liquidation) können die Anschaffungskosten von dem Veräußerungspreis (bzw. vom Liquidationserlös) abgezogen werden. Bei Beteiligungen im Privatvermögen bei einer Beteiligungsquote von weniger als 1 % besteht die Besonderheit, dass die Anschaffungskosten nur bei der Veräußerung, nicht jedoch im Fall der Liquidation steuerlich verwertet werden können.

Verkauf gegen Raten- oder Rentenzahlungen

Entsprechend wie beim Verkauf eines Personenunternehmens steht auch dem Verkäufer eines Gesellschaftsanteils ein Wahlrecht zwischen sofortiger und laufender Versteuerung zu, wenn als Kaufpreis eine Leibrenten- bzw. Ratenzahlung vereinbart wird und die Versorgung des Verkäufers im Vordergrund steht. Insofern kann grundsätzlich auf die entsprechenden Ausführungen im Rahmen des Abschnitts "Personenunternehmen" verwiesen werden. Zu beachten ist, dass unter o. g. Voraussetzungen das Teilkünfteverfahren auch bei der Wahl der laufenden Versteuerung anwendbar bleibt, allerdings nur auf den in den Leibrenten- / Ratenzahlungen enthaltenen Tilgungsanteil. Der Zinsanteil ist dagegen im vollem Umfang zu versteuern.

Auswirkungen bei der Kapitalgesellschaft

Der Anteilseignerwechsel hat zwar grundsätzlich keine Auswirkungen auf der Ebene der Kapitalgesellschaft. Er kann jedoch zum Wegfall von steuerlichen Verlustvoträgen und Zinsvorträgen der Kapitalgesellschaft führen.

Gehen innerhalb von fünf Jahren mehr als 25 % der Anteile an einer Kapitalgesellschaft auf einen Erwerber oder eine Erwerbergruppe mit gleich gerichteten Interessen über, so entfallen die körperschaftsteuerlichen und gerwerbesteuerlichen Verlustvorträge in Höhe des übertragenen Anteils. Verfügt die Kapitalgesellschaft allerdings über stille Reserven, so bleiben die Verlustvorträge in Höhe des Anteils der stillen Reserven, der dem Anteil der übertragenen Beteiligung entspricht, erhalten. Bei einer Übertragung von mehr als 50 % der Anteile entfallen die gesamten Verluste, soweit die Kapitalgesellschaft nicht über stille Reserven verfügt. Schädlich sind auch mittelbare Anteilsübertragungen. Durch Zwischenschaltung einer weiteren Kapitalgesellschaft kann daher der Wegfall der Verlustvorträge nicht verhindert werden.

Aus der Zinsschrankenregelung resultierende Zinsvorträge gehen bei in diesem Sinne schädlichen Anteilsübertragungen ebenfalls anteilig oder vollständig unter.

Grunderwerbsteuer

Umfasst das erworbene Einzelunternehmen unbebaute oder bebaute Grundstücke, sind grundsätzlich 3,5 % des hierauf entfallenden Teils des Gesamtkaufpreises als Grunderwerbsteuer fällig. Die Grunderwerbsteuer erhöht die Anschaffungskosten des Grundbesitzes und ist, soweit sie anteilig auf ein aufstehendes Gebäude entfällt, im Rahmen der Abschreibungen steuerlich verwertbar.

Wird eine Beteiligung an einer Personengesellschaft mit Grundbesitz erworben, fällt Grunderwerbsteuer regelmäßig nur dann an, wenn zumindest 95 v.H. der gesamten Anteile übertragen werden (hierbei ist zu beachten, dass die Anteilsübertragungen der letzten fünf Jahre zusammengerechnet werden). Es ist unerheblich, ob eine oder mehrere Personen die Anteile übernehmen.

Eine vergleichbare Regelung gilt im Übrigen auch beim Erwerb einer zumindest 95%igen Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft durch einen Erwerber, falls im Vermögen der Gesellschaft Grundvermögen vorhanden ist. Zu einer Belastung mit Grunderwerbsteuer kommt es also nicht, wenn zwar mehr als 95 % der Anteile verkauft werden, die Anteile aber durch mehrere natürliche Personen übernommen werden und keiner mit zumindest 95 % beteiligt wird. Grunderwerbsteuer fällt aber an, wenn ein bereits bisher zu weniger als 95 % an der Kapitalgesellschaft Beteiligter Anteile erwirbt und dieser nach dem Anteilserwerb zu mindestens 95 % beteiligt ist.

Umsatzsteuer

Wird ein Einzelunternehmen verkauft, muss im Regelfall keine Umsatzsteuer gezahlt werden, weil es sich zumeist um einen nicht steuerbaren Vorgang handeln dürfte.

Sofern Anteile an einer Personen- oder Kapitalgesellschaft übertragen werden, wird im Regelfall ebenfalls keine Umsatzsteuerpflicht bestehen, weil der ausscheidende Gesellschafter selbst für umsatzsteuerliche Zwecke im Regelfall nicht Unternehmer sein wird. Wird die Beteiligung ausnahmsweise in einem umsatzsteuerlichen Unternehmen gehalten, ist der Verkaufsvorgang regelmäßig steuerbefreit.

Klaus Heininger,

Geschäftsführer,

FALK & Co GmbH

Wirtschaftsprüfungsgesellschaft

Steuerberatungsgesellschaft,

Frankfurt am Main

klaus.heininger@falk-co.de

www.falk-co.de

Stand: April 2010